Ustavno sodišče RS je z odločbo št. U-I-313/13 z dne 21.3.2014 odločilo, da je Zakon o davku na nepremičnine v celoti v neskladju z Ustavo RS, ter, da je Zakon o množičnem vrednotenju v nasprotju z Ustavo RS v delu, ki se nanaša na obdavčitev z davkom na nepremičnine. Mediji so ob tem dogodku obširno pisali, kako lahko, z razveljavitvijo Zakona o davku na nepremičnine, občine spet uveljavijo stare dajatve kot so nadomestilo za uporabo stavbnega zemljišča, pristojbine za vzdrževanje gozdnih cest in davek na premoženje občanov. Mediji so pisali tudi o tem, kdo je podal pobudo za oceno ustavnosti Zakona o davku na nepremičnine, ozadje nastanka zakona o davku na nepremičnine, ter kako bo po razveljavitvi Zakona o davku na nepremičnine državni proračun prikrajšan za več sto milijonov evrov. Noben medij pa ni v podrobnosti pojasnil bistvenih razlogov za razveljavitev Zakona o davku na nepremičnine, zato se je v javnosti ˝prijelo˝ stališče, da je uzakonitev davka na nepremičnine v nasprotju z Ustavo RS. To nikakor ne drži, zato so v tem prispevku predstavljeni bistveni poudarki navedene odločbe Ustavnega sodišče RS.
Ustavno sodišče RS je presojalo, ali je 5. člen Zakona o davku na nepremičnine v skladu s 147. členom Ustave RS, ki določa, da država predpisuje davke z zakonom. Ker 5. člen Zakona o davku na nepremičnine davčno osnovo določa kot posplošeno tržno vrednost nepremičnine, ki je ugotovljena s predpisi o množičnem vrednotenju nepremičnin, je Ustavno sodišče presojo razširilo na Zakon o množičnem vrednotenju nepremičnin, kolikor ureja množično vrednotenje nepremičnin zaradi obdavčenja nepremičnin.
Iz načela zakonitosti pri predpisovanju davkov, vsebovanega v 147. členu Ustave, izhaja, da mora biti davčna obveznost jasno razvidna že iz zakona in ne šele iz podzakonskih predpisov ter da mora zakon med drugim opredeliti davčno osnovo. Glede na 7. člen Zakona o množičnem vrednotenju nepremičnin je za določitev davčne osnove odločilnega pomena vrednost nepremičnine, za določitev te vrednosti pa je ključno oblikovanje modelov vrednotenja.
Ustavnopravni problem je v tem, da Zakon o množičnem vrednotenju nepremičnin ne določa posameznih modelov vrednotenja niti ne določa, katere skupine istovrstnih nepremičnin se združujejo v posamezne modele vrednotenja. Poleg tega niso dovolj jasno in določno opredeljeni niti posamezni elementi, ki določajo posamezne modele vrednotenja (to so vrednostne cone, vrednostne ravni in podatki o nepremičninah, ki se uporabijo za izračun vrednosti nepremičnin).
Zakon o množičnem vrednotenju nepremičnin tudi ne določa metod množičnega vrednotenja, ki se uporabljajo pri posameznih modelih vrednotenja, kakor tudi ne meril za izbiro posamezne metode, niti se ne sklicuje na točno določene standarde ocenjevanja vrednosti nepremičnin.
Ustavno sodišče RS je presodilo, da zakonska ureditev modelov vrednotenja nepremičnin iz 7. člena Zakona o množičnem vrednotenju nepremičnin po eni strani pravnega položaja davčnega zavezanca ne ureja dovolj jasno in določno, po drugi strani pa urejanje vprašanj, ki bi morala biti v izvirni pristojnosti zakonodajalca (v prvem odstavku 11. člena navedenega zakona) prepušča Vladi.
Tudi ureditev metod množičnega vrednotenja nepremičnin iz 8. člena Zakona o množičnem vrednotenju nepremičnin je z izvršilno klavzulo v četrtem odstavku 15. člena v celoti prepuščena urejanju s podzakonskimi predpisi. Zato so navedene določbe Zakona o množičnem vrednotenju nepremičnin v neskladju s 147. členom Ustave RS, po katerem lahko davke predpisuje le država z zakonom.
Nadalje je Ustavno sodišče RS presojalo, ali so različne davčne stopnje za posamezne skupine nepremičnin iz drugega odstavka 6. člena Zakona o davku na nepremičnine v skladu s pravico do enakosti pred zakonom iz drugega odstavka 14. člena Ustave RS.
Glede na različen pristop k obdavčenju rezidenčnih in nerezidenčnih stanovanjskih nepremičnin je Ustavno sodišče RS ugotovilo, da kriterij stalnega prebivališča, ki ga je za razlikovanje uporabil zakonodajalec, ni v stvarni povezavi s predmetom urejanja. Protiustavno je namreč sklepanje zakonodajalca, da je stanovanjsko nepremičnino, na kateri lastnik nima prijavljenega stalnega prebivališča, že zaradi tega mogoče obravnavati kot stanovanjsko nepremičnino, ki je namenjena za tržno oddajanje v najem.
Lastnik lahko zaradi različnih razlogov uporablja za bivanje poleg stanovanjske nepremičnine, kjer ima prijavljeno stalno prebivališče, še drugo stanovanjsko nepremičnino, ali dovoli, da v njih bivajo njemu bližnje osebe. Mogoče pa je tudi, da za stanovanjske nepremičnine ni najemnega trga. Posledično z izpodbijanim razlikovanjem v obdavčitvi ni mogoče doseči namena, ki ga je zasledoval zakonodajalec, to je spodbujanje racionalnejše rabe stanovanjskih nepremičnin.
Glede milejšega obdavčevanja energetskih nepremičnin v primerjavi z drugimi poslovnimi in industrijskimi nepremičninami je Ustavno sodišče RS prav tako ugotovilo, da kriterij dodatne obremenjenosti energetskih nepremičnin s koncesijami in drugimi okoljskimi dajatvami ni v stvarni povezavi s predmetom urejanja.
Ustavno sodišče RS je presojalo tudi ureditev uporabe pravnih sredstev iz drugega odstavka 14. člena Zakona o davku na nepremičnine z vidika pravice do pravnega sredstva iz 25. člena Ustave RS. Ugotovilo je, da Zakon o davku na nepremičnine pravico do pritožbe zoper posplošeno tržno vrednost nepremičnine zagotavlja le navidezno. Če bi se pritožbene navedbe davčnega zavezanca namreč nanašale na izbiro modela ali metode vrednotenja, pritožba ne bi bila uspešna, saj je vrednost nepremičnine le podatek v registru nepremičnin, ki ga niti geodetski niti davčni organi ne morejo spremeniti. Posledično je pravica do pritožbe v tem delu izvotljena in je ureditev zato v neskladju s 25. členom Ustave RS.
Pri presoji ustavnega položaja občin v Zakonu o davku na promet nepremičnin je Ustavno sodišče RS izhajalo iz 138., 140., 142. in 147. člena Ustave RS. Iz ustavnosodne presoje na podlagi teh določb Ustave RS izhaja, da mora biti občina sposobna zadovoljevati potrebe in interese prebivalcev na svojem območju ter da je za uresničevanje lokalne samouprave predvsem odgovorna sama (tako v odločbi Ustavnega sodišča št. U-I-43/99 z dne 10. 6. 1999).
Občina za financiranje svojih zakonskih in ustavnih nalog potrebuje zadostne lastne finančne vire. Lastni viri financiranja občini zagotavljajo avtonomnost in neodvisnost od države. Ustavno sodišče RS je sprejelo stališče, da so lastni viri občin lahko le tisti, ki so z občino v neposrednem razmerju ter glede katerih zakon občino določa kot upravičenko, četudi ga, tehnično gledano, pobira država (tako v odločbi Ustavnega sodišča št. U-I-24/07 z dne 4. 10. 2007).
Ustavno sodišče RS je presodilo, da deljivost davka med občine in državo (2. člen Zakona o davku na nepremičnine) sama po sebi ni v neskladju z Ustavo, ker del prihodkov od tega davka, ki pripada občinam, izpolnjuje kriterije, ki jih določa Ustava za opredelitev lastnega vira občin.
Vendar je treba tudi v sistemu deljenega davka upoštevati, da so predmet obdavčitve nepremičnine. Davek na nepremičnine, čeprav ni namenska davščina, je vsebinsko povezan s stroški občine, ki jih ta namenja za oskrbo nepremičnin in s tem za ugodnosti njihovim lastnikom. Zato je razumljivo, da je davek na nepremičnine v državah Evropske unije in tudi drugje po svetu običajno občinski davek. Tudi iz 140. člena Ustave RS, ki določa delovno področje samoupravnih lokalnih skupnosti, smiselno izhaja, da je davek na nepremičnine po svoji naravi vpet v uresničevanje lokalne samouprave v občini, kjer nepremičnine ležijo.
To pomeni, da gre pri nepremičninskem davku v ustavnopravnem temelju za občinski davek, zato bi moral pretežni del zbranih sredstev iz davka na nepremičnine pripadati občinam. Kolikšen naj bo ta delež, pa je lahko vprašanje zakonske ureditve.
Občina ima na podlagi 142. člena Ustave RS in ob pogojih iz 147. člena Ustave RS finančno avtonomijo pri predpisovanju svojih davkov. To pomeni, da sicer zakon določa, kakšna so pooblastila občin pri predpisovanju njihovih davkov, vendar morajo biti ta pooblastila dovolj obsežna, da občinam dopuščajo upravljanje z davkom kot lastnim virom za financiranje nalog glede na razmere v posamezni občini.
Zakon o davku na nepremičnine omogoča občinam, da zvišajo ali znižajo davčne stopnje za 50 % v delu, ki jim pripada, za namene prostorske in ekonomske politike, ob dodatnih zakonskih omejitvah. Ta ureditev občinam ne zagotavlja zadostnih pooblastil za upravljanje z davkom na nepremičnine, tako da bi lahko na podlagi lastnih sredstev učinkovito opravljale svoje ustavne in zakonske naloge, zato je v neskladju s 140. in 142. členom Ustave RS.
V prehodnem obdobju so sredstva iz davka na nepremičnine občinam le dodeljena, s tem pa izgubijo lastnost prihodka iz lastnega davčnega vira. V prehodnem obdobju namreč prihodki iz tega davka v celoti pripadejo državnemu proračunu. Taka ureditev povzroči odvisnost občin od državnega proračuna, zato ni v skladu z ustavno zagotovljeno finančno avtonomijo občin, po kateri občine svoje naloge financirajo iz lastnih sredstev. Zato je ta ureditev v neskladju s 142. členom Ustave RS.
V neskladju z Ustavo RS pa so tudi temeljne določbe Zakona o davku na nepremičnine, brez katerih drugih določb tega zakona ni mogoče izvrševati, zato je Ustavno sodišče ta zakon razveljavilo v celoti. Ker je zakonodajalec opustil določno zakonsko ureditev davčne osnove, je Ustavno sodišče ugotovilo, da je Zakon o množičnem vrednotenju nepremičnin, kolikor se nanaša na množično vrednotenje nepremičnin zaradi obdavčevanja nepremičnin, v neskladju z Ustavo RS.
Da občine v času do drugačne zakonske ureditve obdavčitve nepremičnin ne bi ostale brez dela prihodkov, je Ustavno sodišče RS odločilo, da se v tem obdobju uporabljajo predpisi, ki so pred uveljavitvijo Zakona o davku na nepremičnine določali obveznost plačevanja nekaterih občinskih davščin, in sicer nadomestila za uporabo stavbnih zemljišč, pristojbine za vzdrževanje gozdnih cest in davka na premoženje. Obveznost plačevanja davka na premoženje se vzpostavi s 1. 4. 2014, nadomestilo za uporabo stavbnih zemljišč in pristojbino za vzdrževanje gozdnih cest pristojni organ odmeri od 1. 4. 2014 dalje, vendar v celoletni višini.
Glede na to, da je Ustavno sodišče RS razveljavilo Zakon o davku na nepremičnine v celoti, se je v javnosti upravičeno postavilo vprašanje, ali je nepremičnine sploh dopustno obdavčiti na način, kot si je to zamislil aktualni zakonodajalec. Zanimivo je, da del ustavne odločbe, ki je bila soglasno potrjena s strani vseh 9 ustavnih sodnikov, odgovora na to vprašanje ne daje.
Z odgovorom na to vprašanje so se podrobneje ukvarjali posamezni ustavni sodniki (7 do skupaj 9 sodnikov), ki so (vsi) podali pritrdilna ločena mnenja k ustavni odločbi.
Ustavni sodnik Jan Zobec je v svojem pritrdilnem ločenem mnenju izpostavil, da soglaša z izhodiščem teze predlagateljev, da je davek na nepremičnine, še posebej na stanovanjske nepremičnine, že sam po sebi poseg v ustavno jamstvo lastnine ter da bi ga bilo zato treba podvreči strogemu testu sorazmernosti. Po njegovem mnenju drži, da Ustava v prvem odstavku 67. člena opredeljuje gospodarsko, socialno in ekološko funkcijo lastnine, ko pravi, da zakon določa način pridobivanja in uživanja lastnine tako, da je zagotovljena njena gospodarska, socialna in ekološka funkcija. Res je tudi, da se je Ustavno sodišče o tem že izreklo, in sicer, da “pravica do zasebne lastnine kot svoj sestavni del – ne pa morda omejitev – vsebuje tudi dolžnost prispevati za javne potrebe”, ter da so zato “sestavni del vsebine lastninske pravice že po Ustavi tudi določena premoženjska bremena, ki jih lahko nosijo le titularji (pravice do) zasebne lastnine.” Ustavno sodišče je zato sklenilo, da davek, določen v okviru gospodarske, socialne in ekološke funkcije lastnine “ne pomeni že posega (omejitve) v ustavno varovano pravico do lastnine.”
Tudi ustavna sodnica dr. Jadranka Sovdat je v svojem pritrdilnem ločenem mnenju potrdila, da bi razveljavitev celega zakona, ki je uvedel davek na nepremičnine, bi lahko na prvi pogled nakazovala, da je protiustavna kar sama obdavčitev nepremičnin kot taka, vendar to seveda ne drži. Sodnica je v svojem pritrdilnem ločenem mnenju poudarila, da uvedba davka na nepremičnine sama po sebi ni protiustavna. Kot navaja tudi odločba, spada odločitev o uvedbi davka v polje proste presoje zakonodajalca. Zakon, ki bi uvedel obdavčite nepremičnin, kot tak, samo zato, ker uvaja obdavčitev nepremičnin, ni protiustaven. Njegovo uveljavitev je bilo mogoče tudi slej ko prej pričakovati, ker je treba nadomestiti ureditev nadomestila za uporabo stavbnega zemljišča, ki ga je Ustavno sodišče že v odločbi št. U-I-39/97 z dne 16. 12. 1999 (Uradni list RS, št. 1/2000, in OdlUS VIII, 282) označilo kot (še) dopustno prehodno ureditev obdavčevanja. Pričakovanje uvedbe tega davka je bilo potrjeno tudi z Zakonom o množičnem vrednotenju nepremičnin (Uradni list RS, št. 50/06 in 87/11 – v nadaljevanju ZMVN), ki je že leta 2006 v 1. členu sporočil, da je eden od namenov uvedbe ocenjevanja vrednosti nepremičnin na podlagi množičnega vrednotenja prav obdavčenje. To, ali bo zakonodajalec uveljavil davek na nepremičnine ali kakšen drug davek, je torej odločitev, ki ne spada v presojo Ustavnega sodišča. Če se zakonodajalec odloči za uvedbo takega davka, pa mora to izvesti skladno z Ustavo RS. Pri odločitvi o tem, ali mora spoštovati med drugim načelo zakonitosti iz 147. člena Ustave kot specialno načelo v razmerju do načela zakonitosti iz drugega odstavka 120. člena Ustave in ali mora spoštovati načelo enakosti pred zakonom iz drugega odstavka 14. člena Ustave, namreč zakonodajalec nima proste presoje. Ali je tokrat zakonodajalec ravnal ustavnoskladno z uveljavitvijo zakonskih določb, ki jih predlagatelji in pobudnica izpodbijajo, pa je predmet odločitve Ustavnega sodišča RS.
Pritrdilno ločeno mnenje ustavne sodnice dr. Etelke Korpič – Horvat izpostavlja, da je uvedba davka na nepremičnine praviloma nesporna v teoriji in potrjena s primerjalnopravno ureditvijo v drugih razvitih demokratičnih državah, v katerih je ta davek nekaj običajnega. Z uveljavitvijo Zakona o davku na nepremičnine (Uradni list RS, št. 101/13 – v nadaljevanju ZDavNepr) bi bil končno tudi v Republiki Sloveniji pri obdavčenju nepremičnin narejen pomemben razvojni premik, saj bi država oziroma občine pridobile, poleg davka na dohodke fizičnih oseb (dohodnina) in potrošnjo (DDV), še en pomemben nov stalni prihodkovni vir proračuna za svoje poslovanje. Z uveljavitvijo takšnega zakona bi se prenehali uporabljati tudi zastareli predpisi, navedeni v 33. členu razveljavljenega ZDavNepr, ki sedaj, po odločitvi Ustavnega sodišča, še naprej veljajo za plačevanje nadomestila za uporabo stavbnega zemljišča, pristojbino za vzdrževanje gozdnih cest in davek na premoženje. Iz navedenih razlogov in tudi zaradi finančnih posledic, ki bodo nastale s sprejeto odločitvijo Ustavnega sodišča v tej zadevi v času, ko so prihodki države za odpravljanje proračunskega deficita še posebej pomembni, si je navedena sodnica želela, da bi se ZDavNepr ohranil v veljavi in bi se razveljavile le njegove posamezne določbe, za katere bi Ustavno sodišče ugotovilo, da so neskladne z Ustavo. V nadaljevanju svojega mnenja pojasnjuje, da je ob preverjanju neskladnosti določb Zakona o množičnem vrednotenju nepremičnin (Uradni list RS, št. 50/06 in 87/11 , – v nadaljevanju ZMVN) z Ustavo RS spoznala, da srž in začetek problema nove ureditve davka na nepremičnine ni toliko v urejanju tega davka po ZDavNepr, kot v z njim povezanim ZMVN ter v netočnih evidencah. Neskladnosti vseh navedenih zakonov z Ustavo RS pa so bili tolikšni, da Zakona o davku na nepremičnine ni bilo mogoče zgolj delno razveljaviti, temveč zgolj v celoti.