Kakšne davke je potrebno plačati ob neodplačnem prenosu nepremičnin?

V vsakdanjem življenju so pogosti primeri, ko npr. starši ali stari starši želijo podariti nepremičnino svojim otrokom ali vnukom. Ravno tako so pogosti primeri darilnih pogodb med sorodstveno nepovezanimi osebami kot tudi druge oblike prenosov nepremičnin, ki se vsaj z davčnega vidika obravnavajo podobno kot darilne pogodbe, npr. darilna pogodba za primer smrti, pogodba o dosmrtnem preživljanju, izročilna pogodba ter pogodba o preužitku. Do brezplačnega prenosa nepremičnin pa pride tudi pri dedovanju in v določenih primerih tudi pri delitvi solastnine. Pričujoči prispevek na kratko obravnava davčni vidik takšnih oblik prenosa nepremičnin. Govora bo do davku na dediščine in darila, ki je urejen v Zakonu o davku na dediščine in darila (ZDDD).

V vsakdanjem življenju so pogosti primeri, ko npr. starši ali stari starši želijo podariti nepremičnino svojim otrokom ali vnukom. Ravno tako so pogosti primeri darilnih pogodb med sorodstveno nepovezanimi osebami kot tudi druge oblike prenosov nepremičnin, ki se vsaj z davčnega vidika obravnavajo podobno kot darilne pogodbe, npr. darilna pogodba za primer smrti, pogodba o dosmrtnem preživljanju, izročilna pogodba ter pogodba o preužitku.  Do brezplačnega prenosa nepremičnin pa pride tudi pri dedovanju in v določenih primerih tudi pri delitvi solastnine. Pričujoči prispevek na kratko obravnava davčni vidik takšnih oblik prenosa nepremičnin. Govora bo do davku na dediščine in darila, ki je urejen v Zakonu o davku na dediščine in darila (ZDDD).

 

Predmet obdavčitve po tem zakonu je torej premoženje, ki ga fizična oseba prejme od fizične ali pravne osebe kot dediščino ali darilo in se ne šteje za dohodek po zakonu, ki ureja dohodnino. Predmet obdavčitve po tem zakonu je tudi premoženje, ki ga pravna oseba prejme od pravne ali fizične osebe kot darilo ali dediščina, ki se ne šteje za dohodek po zakonu, ki ureja davek od dohodkov pravnih oseb.  Zavezanec za plačilo davka je fizična ali pravna oseba zasebnega prava (društva, fundacije, skladi, ustanove, zasebni zavodi in gospodarska interesna združenja), ki prejme premoženje (nepremičnino) na podlagi dedovanja ali darovanja. Davčni zavezanec je torej dedič oz. obdarjenec. Ravno tako je davčni zavezanec tudi fizična oseba, ki prejme premoženje na podlagi pogodbe o dosmrtnem preživljanju oziroma na podlagi darilne pogodbe za primer smrti.

Predmet obdavčitve tako ni samo premoženje, ki je predmet darilnih pogodb ali predmet dedovanja, temveč obsega tudi druge oblike neodplačnega prenosa premoženja. Tako so po ZDDD lahko predmet davka tudi pridobitev premoženja na podlagi volila, izročilne pogodbe, pogodb o preužitku in pogodb o dosmrtnem preživljanju.

Pri pogodbah o preužitku in pogodbah o dosmrtnem preživljanju je vedno potrebno gledati vsebino pogodbe. Glede na prevzete obveznosti ne gre (v celoti) za neodplačno pogodbo, saj lahko pridobitelj prevzame vrsto nasprotnih obveznosti. Gre za t.i. aleatorno pogodbo- tvegano pogodbo, kjer vrednost nasprotnih izpolnitev ni mogoče vnaprej oceniti. Ob sklenitvi pogodbe torej ni mogoče določiti, koliko izročenega premoženja se šteje za darilo. Te pogodbe so vedno obdavčene z davkom na dediščine in darila in ne z davkom na promet nepremičnin. Njihova odplačnost pa se upošteva pri izračunu davčne osnove, od katere se odmerja davek.

V primeru delitve solastnine lahko pride do posebne situacije, ko določeni solastnik (v naravi) prejme več, kot znaša velikost njegovega solastniškega deleža, ne da bi moral nadomestiti to razliko (neodplačan pridobitev).  V tem delu gre torej za darilo, ki je predmet obdavčitve. Zakon določa, da pri razdelitvi solastnine plača vsak solastnik davek od tistega brezplačno prejetega dela premoženja, ki presega njegov solastniški delež.

Davčna obveznost nastane pri darilih na dan sprejema darila, pri dedovanju pa na dan pravnomočnosti sklepa o dedovanju. Darilo velja za sprejeto ob podpisani darilni pogodbi, izročilni pogodbi oz. pogodbi o preužitku. Pri pogodbah o dosmrtnem preživljanju in pri darilnih pogodbah za primer smrti nastane davčna obveznost na dan smrti preživljanca oziroma na dan smrti darovalca.

Davčno osnovo predstavlja vrednost podedovane ali v dar prejete nepremičnine v času nastanka davčne obveznosti, po odbitju dolgov, stroškov in bremen, ki odpadejo na to premoženje.  Obdavči se torej neto vrednost premoženja. Če je prejemnik premoženja dolžan v posledici prejetega premoženja npr. plačati kakšen dolg (npr. dedič prevzame zapustnikove obveznosti, dedičeva terjatev do zapustnika ugasne…), je imel zaradi prejema premoženja stroške (pogrebni stroški) ali je prevzel kakšno drugo obveznost (npr. plačevanje stroškov, dom za ostarele ipd.), potem v tem delu ne gre za neodplačno pridobitev in posledično ni predmet obdavčitve po ZDDD. Teorija se zavzema za to, da enako velja tudi v primeru, ko ima prejemnikova obveznost obliko storitev, ki jih opravlja sam (npr. vsakodnevno kuhanje, čiščenje stanovanja ipd…). »Pri tem se upoštevajo tisti dolgovi, stroški in bremena, ki odpadejo na prejeto premoženje, katerih nastanek in višino je ob odmeri davka mogoče z gotovostjo ugotoviti. Ni torej mogoče upoštevati bodočih negotovih stroškov oziroma vrednosti bremen, ki ob odmeri davka niso gotova in ugotovljiva. Trditveno in dokazno breme o dolgovih, stroških in bremenih kot dejstvih, ki kot odbitek od vrednosti prejetega premoženja zmanjšujejo davčno osnovo, je glede na določbe 76. člena ZDavP-2 na davčnem zavezancu« (UPRS sodba I U 629/2014). »Pri ugotavljanju davčne osnove in odmeri davka ni mogoče upoštevati bodočih negotovih dejstev. Kot izhaja iz 5. člena ZDDD je osnova za davek vrednost podedovanega ali v dar prejetega premoženja v času nastanka davčne obveznosti. Pri tem pa se upoštevajo stroški in bremena, ki odpadejo na prejeto premoženje, katerih nastanek in višino je ob odmeri davka mogoče z gotovostjo ugotoviti. Ni torej mogoče upoštevati bodočih negotovih stroškov oziroma vrednosti bremen, ki ob odmeri davka niso gotova.« (UPRS sodba I U 1419/2016)

Zato je zlasti pri pogodbi o dosmrtnem preživljanju ali pri pogodbi o preužitku pomembno, da se  dokazila o stroških, ki nastajajo z izvajanjem pogodbe (računi itd…) skrbno hranijo za potrebe zmanjševanja davčne osnove. »Kadar se pridobi premoženje na podlagi pogodbe o dosmrtnem preživljanju, je treba kot dolgove, stroške in bremena, ki odpadejo na takšno premoženje, upoštevati izdatke, ki jih je imel prejemnik premoženja glede na sklenjeno pogodbo o dosmrtnem preživljanju.« (Sodba U 703/1992).

Davčne stopnje, po katerih se odmerja davek na dediščine in darila so progresivne, saj so odvisne od bližine sorodstva ter vrednosti  premoženja.

Davčne stopnje so različne glede na dedne redove, in sicer veljajo za:

  1. a) II. dedni red (starši, bratje, sestre in njihovi potomci)

 

Od vrednosti Znaša davek
do 10.000€ 5%
nad 10.000€ do 50.000€ 500€ + 6% nad 10.000€
nad 50.000€ do 100.000€ 2.900€ + 7% nad 50.000€
nad 100.000€ do 200.000€ 6.400€ + 8% nad 100.000€
nad 200.000€ do 300.000€ 14.400€ + 10% nad 200.000€
nad 300.000€ do 400.000€ 24.400€ + 12% nad 300.000€
nad 400.000€ 36.400€ + 14% nad 400.000€
  1. b) III. dedni red (dedi in babice)
Od vrednosti Znaša davek
do 10.000€ 8%
nad 10.000€ do 50.000€ 800€ + 9% nad 10.000€
nad 50.000€ do 100.000€ 4.400€ + 10% nad 50.000€
nad 100.000€ do 200.000€ 9.4000€ + 11% nad 100.000€
nad 200.000€ do 300.000€ 20.400€ + 13% nad 200.000€
nad 300.000€ do 400.000€ 33.400€ + 15% nad 300.000€
nad 400.000€ 48.400€ + 17% nad 400.000€

 

 

  1. c) vse druge osebe
Od vrednosti Znaša davek
do 10.000€ 12%
nad 10.000€ do 50.000€ 1.200€ + 16% nad 10.000€
nad 50.000€ do 100.000€ 7.600€ + 120% nad 50.000€
nad 100.000€ do 200.000€ 17.600€ + 25% nad 100.000€
nad 200.000€ do 300.000€ 42.600€ + 30% nad 200.000€
nad 300.000€ do 400.000€ 72.600€ + 35% nad 300.000€
nad 400.000€ 107.600€ + 39% nad 400.000€

 

Davka so oproščeni prejemniki- dediči prvega dednega reda oz. obdarjenec, ki je izenačen z dedičem prvega dednega reda. Kdo so dediči prvega dednega reda je določeno v 11. in 12. členu Zakona o dedovanju (ZD). Sem spadajo otroci in zakonec zapustnika/odsvojitelja. V primeru dedovanja to velja tudi za tistega, ki deduje na podlagi vstopne pravice (npr. če otrok, ki ima svoje otroke umre pred enim od staršev- vnuki se bodo šteli za dediče prvega dednega reda na podlagi vstopne pravice).  Na podlagi 4.a člena ZD veljajo določbe tega zakona, ki urejajo pravice, obveznosti, omejitve in položaj zakoncev, enako tudi za moškega in žensko, ki živita v dalj časa trajajoči življenjski skupnosti in nista sklenila zakonske zveze, če ni razlogov, iz katerih bi bila zakonska zveza med njima neveljavna.

ZDDD s temi osebami izenačuje zeta, snaho, pastorka in dediča ali obdarjenca, ki je živel z zapustnikom ali darovalcem v registrirani istospolni partnerski skupnosti.

»Po določbah 9. člena ZDDD je davka izrecno oproščena dediščina, ki jo prejme dedič prvega dednega reda (1. točka prvega odstavka) ter z njimi izenačeni zet, snaha, pastorek in dedič, ki je živel z zapustnikom v registrirani istospolni partnerski skupnosti (drugi odstavek istega člena). Izven navedenih kategorij zavezancev torej oprostitve po citiranih določbah 9. člena ni mogoče priznati. Pa tudi širiti navedenih kategorij ni mogoče, saj gre pri citirani določbi za oprostitev davka in s tem za določbo, ki zahteva restriktivno (zožujočo) razlago.« (UPRS Sodba I U 2251/2017-9)

»Za odločitev v tem postopku je relevanten le položaj, ki ga ima bratranec po določbah davčnih predpisov. Ta se, ko gre za obdavčitev, ne uvršča v tretji dedni red, ki je v točki b) 8. člena ZDDD izrecno omejen na dede in babice. Položaj bratranca v davčnem predpisu torej ni izenačen s položajem, ki ga ima po ZD. To pomeni, da tožnik ne more uspešno uveljavljati davčno ugodnejše obravnave (nižje davčne stopnje) na tej podlagi.« (UPRS sodba I U 146/2013)

»Pastorek iz 9. člena Zakon o davku na dediščine in darila (ZDDD) je potomec zapustnikovega zakonca, ne glede na to, ali je zakonec (pastorkov starš) umrl pred zapustnikom.« VSRS Sodba X Ips 29/2018

Zakon opredeljuje še določene subjekte, ki so oproščeni tega davka, kot tudi še določene druge primere oprostitev, ki pa presegajo okvir tega prispevka.